ИСТОЧНИК ВОЗМЕЩЕНИЯ ПРИ ЛИШЕНИИ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЫ

1 декабря 2025

👁 246

Время чтения 8 минут

В процессе заключения сделок стороны обмениваются различной информацией и дают друг другу определенные гарантии и заверения. Полагаясь на их достоверность, участники гражданского оборота заключают договоры, однако в процессе их исполнения нередко выясняют, что предоставленные им заверения об обстоятельствах оказались ложными. Как защитить себя в такой ситуации, особенно если в результате предоставления недостоверных гарантий для налогоплательщика возникли негативные налоговые последствия?

Одной из ключевых новелл в российском гражданском законодательстве стали нормы, касающиеся заверений об обстоятельствах (ст. 431.2 ГК РФ).

Заверения со стороны участника сделки могут выражаться в сообщении недостоверных сведений, на которые полагается его контрагент, в умолчании об определенных фактах и сокрытии информации, наличие которой у него могло бы послужить причиной отказа от заключения договора. Для применения правил ст. 431.2 ГК РФ необходимо, чтобы сторона, сообщающая недостоверные заверения, исходила из того, что ее контрагент будет полагаться на них, либо у нее имелись разумные основания исходить из такого предположения.

Например, при заключении лицензионного договора или договора об отчуждении исключительных прав на художественное произведение автор сообщает издательству информацию о себе и своей книге, дает заверения в том, что именно он является правообладателем и права третьих лиц не нарушены. В такой ситуации, даже если соответствующие заверения прямо не предусмотрены названными договорами, разумно предполагать, что издательство полагается на них, заключая с автором договор на согласованных между ними условиях. Поэтому при нарушении своих прав издательство вправе привлечь недобросовестного автора к ответственности.

Примечание. Заверения об определенных обстоятельствах часто даются для того, чтобы получить выгодный заказ на поставку товарной продукции, выполнение работ или оказание услуг, когда поставщик (исполнитель) заверяет своего клиента в том, что он обладает высокой квалификацией и опытом для исполнения обязательства, положительной репутацией, необходимыми связями и ресурсами.

Заверения об обстоятельствах должны быть оформлены в письменном виде. Закон не устанавливает каких-либо определенных требований к форме их фиксации. Соответственно, заверения могут быть либо включены в текст договора или иного соглашения, мирового соглашения, заключаемого в процессе судебного разбирательства, вынесены в отдельный документ или закреплены в любом ином виде. Никаких ограничений и запретов на этот счет законом не предусмотрено, поэтому участники гражданского оборота обладают полной свободой усмотрения (Определение Промышленного районного суда Ставрополя от 16.02.2016 по делу N 2-381/2016).

Заверения об обстоятельствах могут быть как конкретными применительно к определенным фактам, так и сформулированы абстрактно в самом общем виде. Например, при заключении сделки купли-продажи следует оговорить предоставляемые продавцом гарантии, в частности, о том, что продаваемое имущество свободно от любых прав и притязаний со стороны любых третьих лиц. Оно не должно быть продано, обменяно или передано в залог, завещано, подарено или обещано в дар, передано в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных товариществ или обществ.

Несоответствие данной гарантии реальному положению дел (например, прохождение по территории продаваемого земельного участка линий электропередачи, о котором прекрасно был осведомлен продавец, но скрыл это обстоятельство от покупателя) дает последнему для защиты своих прав возможность задействовать предоставленный ему законом правовой инструментарий. В частности, он может отказаться от договора и потребовать полного возмещения убытков или неустойки (Апелляционное определение Нижегородского областного суда от 31.01.2017 по делу N 33-16971/2016).

В случае несоответствия действительности данных гарантий придется отвечать перед заказчиком за введение его в заблуждение. Такой правовой режим касается заверений о любых без исключения обстоятельствах, в том числе относительно добросовестности хозяйствующих субъектов в сфере налоговых правоотношений.

Примечание. Заверения могут даваться одной стороной другой стороне при заключении договора, до или после такого момента. Такие заверения касаются обстоятельств, имеющих значение для заключения, исполнения или прекращения договора. В частности, заверения могут относиться к предмету договора, полномочиям на его заключение, затрагивать вопросы наличия необходимых лицензий и разрешений, финансового состояния сторон, обстоятельства, относящиеся к третьему лицу (например, заверения относительно платежеспособности и деловой репутации компании, акции или доли в уставном капитале которой продаются).

Так, в одном деле по условиям договора поставки поставщик дал покупателю ряд заверений относительно своей правоспособности как юридического лица, отсутствия запретов на заключение и исполнение контракта и наличия полномочий у представителя. Особое место среди них занимали гарантии, касающиеся налоговых обязанностей поставщика. В частности, договором поставки было предусмотрено, что поставщик вовремя сдавал всю налоговую отчетность, которая являлась достоверной, в полном объеме уплачивал налоги и сборы в бюджет, в частности отразил в своей отчетности и заплатил в бюджет сумму НДС, уплаченную ему покупателем в составе цены товара по договору поставки.

Стороны в тексте договора предусмотрели условие о том, что поставщик обязуется возместить покупателю в том числе убытки, понесенные им вследствие нарушения продавцом указанных в договоре гарантий и заверений и (или) допущенных продавцом нарушений (в том числе налогового законодательства Российской Федерации), отраженных в решениях налоговых органов. Убытки по условиям договора поставки подлежали возмещению в размере сумм, уплаченных покупателем в бюджет на основании решений (требований) налоговых органов о доначислении НДС, пени и штрафа, в том числе из-за отказа в применении вычетов.

Аналогичный порядок также действовал при возмещении покупателем убытков третьим лицам, прямо или косвенно приобретшим у него товар, которых также постигли негативные налоговые последствия из-за искажения поставщиком налоговой отчетности и неуплаты НДС в бюджет. В дальнейшем налоговый орган предъявил претензии к покупателю относительно размера налоговой задолженности и свои убытки в сумме более 12 млн руб. покупатель выставил поставщику.

Оценивая обоснованность его исковых требований, суд исходил из следующего. Действующее законодательство не исключает возможности квалификации в качестве убытков сумм налогов и сборов, уплаченных одним лицом по вине другого, если между его действиями и наступившими неблагоприятными имущественными последствиями усматривается прямая (непосредственная) причинно-следственная связь. В рассматриваемой ситуации негативные налоговые последствия возникли для покупателя в связи с отказом налогового органа предоставить ему вычет.

Механизм вычетов в налоговом праве способствует соблюдению баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и обеспечению экономической обоснованности принимаемых к вычету сумм налога, обеспечивая условия для движения эквивалентных по стоимости, хотя различных по направлению потоков, денежных средств, одного от налогоплательщика к поставщику в виде фактически уплаченных сумм налога, а другого к налогоплательщику из бюджета в виде предоставленного законом вычета, приводящего к уменьшению итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, либо ее возмещению из бюджета (Определение КС РФ от 08.04.2004 N 169-О).

Следовательно, наличие права на вычет НДС исключает уменьшение имущественной сферы лица и, соответственно, применение ст. 15 ГК РФ по общему правилу. Правила уменьшения сумм налога или их получения из бюджета императивно установлены ст. 171, 172 НК РФ, признанными формально определенными и имеющими достаточную точность, в том числе в судебных актах Конституционного Суда РФ.

Примечание. Приведенный правовой подход имеет важное практическое значение, учитывая участившиеся в последнее время случаи налоговых споров, в рамках которых налоговые органы регулярно отказывают налогоплательщикам в предоставлении налоговой выгоды. По крайней мере налогоплательщики смогут для себя в договорном порядке создать источник возмещения, что позволит им упрочить свое имущественное положение.

Единообразие судебной практики арбитражных судов Российской Федерации по применению указанных норм Налогового кодекса РФ в части защиты прав налогоплательщиков по уменьшению суммы НДС на установленные законом вычеты сформировано в целом ряде Постановлений Президиума ВАС РФ (от 20.04.2010 N 17969/09, от 31.01.2012 N 12987/11 и др.). Перечисленные условия свидетельствуют о наличии правовой определенности по вопросу о реализации налогоплательщиком права на вычет в соответствии со ст. 171 НК РФ.

Суд отметил, что лицо, имеющее право на вычет, должно знать о его наличии, обязано соблюсти все требования законодательства для его получения и не может перелагать риск неполучения соответствующих сумм на своего контрагента, что фактически является для последнего дополнительной публично-правовой санкцией за нарушение частноправового обязательства. Между тем в данном случае нельзя оставить без должного внимания заверения поставщика, изложенные им в договоре поставки с учетом положений ст. 431.2 ГК РФ.

Исчерпывающий перечень действий, совершение которых либо воздержание от совершения которых может быть предметом обязательства, ст. 307 ГК РФ не установлен (п. 1 Постановления Пленума ВС РФ от 22.11.2016 N 54). Соответственно, законом не исключается предметом заверений об обстоятельствах сделать гарантии одной из сторон договора относительно ее добросовестности в налоговой сфере и установить ответственность за нарушение таких гарантий в виде обязанности возместить убытки.

Суд помимо этого также принял во внимание, что условиями договора поставки обязанность поставщика возместить убытки в размере не полученной по его вине покупателем налоговой выгоды не была поставлена в зависимость от обжалования последним соответствующего решения в установленном законом порядке. Более того, из текста решения однозначно усматривалась вина поставщика в том, что фактически он сам со своими контрагентами реальных хозяйственных операций не проводил, создав формальный документооборот.

В такой ситуации обжалование покупателем принятого против него решения налогового органа никаких реальных результатов бы не дало, поэтому неиспользование им данного механизма не могло послужить достаточным основанием для отказа в удовлетворении его иска. При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что покупатель вправе взыскать свои убытки с недобросовестного поставщика, поскольку они находятся в прямой причинно-следственной связи с его противоправным поведением (Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2017 по делу N А53-22858/2016).

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 19 июля 2000 г., N 117-ФЗ, с изм. и доп.].

А.В. Дружинин

Юрист

Подписано в печать

19.07.2017

26 мая 2018