ДРОБЛЕНИЕ БИЗНЕСА. КОГДА ДОНАЧИСЛЯТ НАЛОГ
В конце 2018 года ФНС России выпустила небольшое, но очень грозное Письмо "О злоупотреблениях налоговыми преимуществами, установленными для малого бизнеса", которое надлежало довести до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков (Письмо ФНС России от 29.12.2018 N ЕД-4-2/25984).
В этом Письме ФНС России поручила усилить контрольно-аналитическую работу в отношении налогоплательщиков, которые создают видимость деятельности нескольких самостоятельных налогоплательщиков, прикрывающих деятельность одного налогоплательщика, с целью получения или сохранения права на применение специального налогового режима, предусматривающего пониженную, по сравнению с общим режимом налогообложения, налоговую нагрузку. Для выявления таких схем ФНС России призвала взаимодействовать с общественными организациями, объединяющими представителей малого бизнеса, уполномоченными по правам предпринимателей в регионах и бизнес-сообществом. Также следует обращать пристальное внимание на обращения граждан.
Кроме того, ФНС России указывает на необходимость профилактики данных нарушений. С этой целью надо заниматься информированием малого бизнеса.
Также ФНС России напоминает налогоплательщикам о том, что налогоплательщики могут добровольно уточнить свои налоговые обязательства и при наличии оснований пересчитать подлежащие уплате налоги по общей системе налогообложения без применения налоговых санкций.
На примере судебной практики рассмотрим, какие факты хозяйственной деятельности налогоплательщиков не выдерживают проверку налоговыми органами на формальность дробления бизнеса.
Кого касается и чем руководствоваться?
В Письме ФНС России от 29.12.2018 N ЕД-4-2/25984 обозначены наиболее проблемные в плане использования схемы дробления бизнеса виды экономической деятельности.
Это:
- розничная торговля;
- оказание бытовых услуг;
- услуги общественного питания.
Чаще всего именно в этих сферах используют схемы с применением специальных налоговых режимов. Но в зону риска попадают и иные виды экономической деятельности, при ведении которых применяются специальные налоговые режимы.
Если хотите самостоятельно проверить себя на вероятность доначисления налогов по общей системе налогообложения вместо специального налогового режима, то следует ознакомиться с обзорами судебных практик, направленных ФНС России Письмами от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@, от 11.10.2017 N СА-4-7/20486@, от 30.07.2018 N КЧ-4-7/14643. Кроме того, следует изучить Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации".
О необходимости руководствоваться этими Письмами при проведении контрольно-аналитической работы налоговыми органами указано все в том же Письме ФНС России от 29.12.2018 N ЕД-4-2/25984. В то же время налоговым органам необходимо избегать необоснованных претензий к разделению бизнеса, не направленному на злоупотребление, ведь выбор и изменение бизнес-структуры является исключительным правом налогоплательщика.
Искусственный филиал УСН не помеха
В некоторых случаях применение УСН не выгодно. Например, предстоит осуществить крупный расход с входящей суммой НДС, который можно возместить из бюджета, будучи плательщиком НДС на общей системе налогообложения.
Что делать, если об этом стало известно в середине года? Ведь п. 3 ст. 346.13 НК РФ запрещает переход на иной режим налогообложения до окончания налогового периода, который по УСН равен календарному году. В таких случаях лазейкой для организации-упрощенца является п. 3 ст. 346.12 НК РФ, в котором содержится запрет на применение УСН. В случае нарушения условий п. 3 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщик утрачивает право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено несоответствие указанным требованиям (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
Одним из ограничений на применение УСН является наличие у организации филиала (пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Казалось бы, создать филиал, внести сведения о нем в ЕГРЮЛ, что может быть проще?
Но налоговикам эта схема давно известна - они даже успели выиграть спор. Так, в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018 (далее - Обзор), суды пришли к выводу о неправомерном прекращении применения УСН и переходе налогоплательщика на общую систему налогообложения до окончания календарного года, так как создание филиала ограничилось лишь внесением сведений о нем в учредительные документы и в ЕГРЮЛ, не было реального намерения осуществлять деятельность через обособленное подразделение.
Такой вывод судами был сделан на основании следующего:
- филиал не имел собственного офиса, т.е. обособленных рабочих мест;
- штата работников;
- имущества;
- руководитель филиала назначен лишь номинально и не участвовал в управлении деятельностью филиала, которая фактически не велась.
То есть не выполнено требование ст. 55 ГК РФ, согласно которой филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства, наделенное имуществом и действующим на основании утвержденных им положений, сведения о котором подлежит внесению в ЕГРЮЛ.
Организация-упрощенец выполнила только последнее формальное требование.
Новое ООО на УСН в момент достижения порогового
значения по доходам
В других случаях организации очень хочется остаться на УСН, но вот доходы могут не позволить ей и дальше применять УСН. Ведь для применения УСН доход не должен превышать 150 млн руб. за налоговый период (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). В таких случаях приходит мысль создать новое ООО, и на него уже принимать "опасные" доходы. А если бизнес пошел в гору, то таких ООО в течение года придется создавать несколько. При этом взаимозависимость компаний на лицо.
Но уйти от доначисления налога по общей системе налогообложения в таком случае вряд ли получится. В п. 4 Обзора суд встал на сторону налоговых органов, так как суд пришел к выводу, что налогоплательщик создал ситуацию, при которой видимость действий нескольких юридических лиц прикрывала фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечавшего условиям главы 26.2 НК РФ для применения УСН.
Было установлено, что каждая организация создавалась в период времени, когда налогоплательщиком и ранее созданными контрагентами достигалось пороговое значение дохода, предусмотренное п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Кроме того, хранение товаров осуществлялось на общем складе без фактического разделения мест хранения, используемых в работе погрузочных машин и штата работников, был общий офис, состоящий из кабинетов директора, главного бухгалтера и операторов.
Один и тот же вид деятельности и одни
и те же работники - помеха для УСН
Некоторые налогоплательщики поступают умнее: заранее создают новые ООО - до достижения предельных значений по доходу при применении УСН. Но забывают про другие условия, когда ведение финансово-хозяйственной деятельности через взаимозависимых лиц признается направленным на формальные дробления бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их между такими лицами.
Так, в Постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.10.2017 N Ф07-10728/2017 по делу N А42-6484/2016 ведение финансово-хозяйственной деятельности через три взаимозависимых лица признано фактически прикрывающим деятельность одного налогоплательщика. Поэтому доход от деятельности всех ООО был засчитан налогоплательщику. Вследствие чего доход налогоплательщика превысил пороговое значение для применения УСН и налогоплательщику начислены налоги по общей системе налогообложения, пени и штрафы.
Суды согласились с налоговыми органами по ряду причин. Все три взаимозависимых лица занимались одним видом деятельности. Деятельность велась по одному адресу в одном помещении. При этом помещение никак не было разделено между ООО. Два других ООО безвозмездно пользовались одной и той же офисной мебелью, техникой, погрузочно-разгрузочной техникой, принадлежащими индивидуальному предпринимателю. Бухгалтерский и налоговый учет организаций велись одними и теми же бухгалтерами. Все три ООО использовали одних и тех же работников, а вначале в двух ООО вообще не было работников, а затем в одном из них числился только генеральный директор и водитель. Для доставки товаров использовались одни и те же транспортные средства.
В одном помещении находились контрольно-кассовая техника всех ООО и индивидуального предпринимателя, а также документы всех ООО. "Клиент - банк" всех ООО был установлен на одном компьютере. Так что деловой цели для создания еще двух ООО не было, кроме как незаконно воспользоваться привилегиями применения упрощенной налоговой системы. Кроме того, деление работников по организациям имело формальный характер, так как сотрудники выполняли трудовые функции во всех ООО: операторы занимались оформлением документов независимо от того, в какой организации они трудоустроены, а бухгалтер признался, что вел учет во всех трех организациях с применением одной компьютерной программы 1-С и составлял отчеты по всем ООО. При этом по отдельности все три ООО не имели возможности осуществлять деятельность в связи с отсутствием персонала, технических ресурсов. Также предприятие подвела и неаккуратность в документах - два ООО по документам умудрились продать товары на сумму, в два раза превышающую стоимость закупленных ими на тот момент товаров.
Да и неумение держать язык за зубами индивидуального предпринимателя в ходе допроса склонило чашу весов правосудия в сторону налоговых органов.
Ответчик признался, что два других ООО были созданы для недопущения утраты налогоплательщиком права на применение УСН.
Нет расходов на ведение бизнеса
Еще одним случаем дробление бизнеса является регистрация в качестве ИП сотрудника организации и применение этим индивидуальным предпринимателем специальных налоговых режимов. Однако если такие действия носят формальный характер, то обществу доначислят налог.
Так, в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 16.04.2018 N Ф09-1107/18 по делу N А07-5370/2017 суд принял сторону налоговых органов. При этом суд обратил внимание на то, что индивидуальный предприниматель, являющийся работником общества, расходов, связанных с арендой складских и офисных помещений, не несет, оплату услуг связи, Интернета, коммунальных услуг в полном объеме за индивидуального предпринимателя осуществляет общество. Кроме того, предпринимательскую деятельность индивидуальный предприниматель осуществляет по адресу нахождения общества совместно с его сотрудниками, обособленного рабочего места, оснащенного специальным оборудованием для демонстрации товара, не имеет. В договорах, налоговой отчетности ИП указаны номера телефонов, совпадающие с номерами общества. Также совпадают IP-адреса используемых компьютеров, продукция, приобретаемая индивидуальным предпринимателем и обществом, хранится в одном складском помещении без индивидуализации по собственникам.
Также суды указали на то, что основные расчетные счета ИП и общества были открыты в одних банках. При этом право распоряжения находящимися на счетах индивидуального предпринимателя денежными средствами принадлежало не только индивидуальному предпринимателю, но и руководителям общества. К тому же 90% поступающих денежных средств вносилось работниками общества в качестве оплаты по одному и тому же договору, доля денежных средств, вносимых иными покупателями, была несущественна.
Налоговая инспекция также привела доказательства взаимного влияния указанных обстоятельств на результаты экономической деятельности: сравнительный анализ договоров, заключаемых обществом в проверяемом периоде, показал о привилегированном характере условий сделок, совершаемых обществом с индивидуальным предпринимателем.
В данном деле свою ложку дегтя в бочку с дегтем внесло и наличие родственных связей индивидуального предпринимателя с учредителем, владеющим 50% доли в уставном капитале общества: индивидуальный предприниматель была супругой.
Данное дело является очень показательным. Это все, что категорически нельзя делать при дроблении бизнеса, чтобы не иметь негативных последствий в виде доначислении налогов, пеней и, соответственно, штрафов. Так что если и вести предпринимательскую деятельность, то обязательно нужно завести свой собственный офис с офисной техникой, складские помещения, нанять штат работников и уж точно распоряжаться деньгами на расчетном счете разрешить только своему работнику.
Неразделенная площадь магазина - помеха ЕНВД
В следующем случае налогоплательщики прогорели на желании применять ЕНВД на торговых площадях, превышающих 150 кв. м (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 30.12.2014 N Ф03-5229/2014 по делу N А73-2803/2014 (Определением Верховного Суда РФ от 28.04.2015 N 303-КГ15-3130 по делу N А73-2803/2014 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ)). Для этой цели супруги стали ИП и арендовали эти помещения по нескольким отдельным договорам, таким образом, чтобы на каждого из арендаторов в соответствии с договорами приходилась площадь, не превышающая 150 кв. м. В связи с чем супруги посчитали соблюденными требования к площади торгового помещения в целях применения ЕНВД.
Однако суд признал обоснованным доначисление налога по общей системе, так как установлено, что по сведениям из технических паспортов на здания, экспликаций к планам строений, выкопировок к планам строений ни одна из арендованных площадей не представляет собой самостоятельную торговую точку с автономной, независимой от других системой организации торговли, то есть является единым торговым пространством, имели общий вход в торговые залы и магазины, общие складские и административные помещения.
Кроме того, объекты торговли были совмещены между собой и тесно взаимодействовали как единое целое: покупатели имели возможность свободно перемещаться в каждом из магазинов по всем торговым залам, могли отбирать товары в одну корзину, товары покупателями оплачивались в одной кассе с получением на руки одного кассового чека.
Также подвело то, что договоры на предоставление услуг охраны, на оказание коммунальных услуг были заключены в каждом магазине только с одним из арендаторов. Ко всему прочему магазины действовали под одним наименованием с изображением логотипов торговой сети. При этом разрешение на размещение данных рекламно-информационных конструкций выдано только одному из индивидуальных предпринимателей.
Поэтому, чтобы избежать доначисления по общей системе налогообложения вместо специального налогового режима в виде ЕНВД, надо арендовать самостоятельное помещение под магазины. При этом такое помещение, согласно техническим паспортам на здания, должно иметь изолированные площади, каждая из которых составляет не более 150 кв. м. Кроме того, ККТ обязательно должна быть своей.
Примечание. ФНС России усилит контрольно-аналитическую работу в отношении налогоплательщиков, которые создают видимость деятельности нескольких самостоятельных налогоплательщиков. Для выявления таких схем налоговики будут сотрудничать с общественными организациями, бизнес-сообществом.
Н. Спиридонова
Руководитель отдела
ООО "ИК Ю-Софт",
региональный центр сети "КонсультантПлюс"
Подписано в печать
29.04.2019
27 Мая 2019
Теги: Дробление бизнеса
разработка сайта