КОГДА НА ТРЕБОВАНИЯ ИФНС МОЖНО ОТВЕТИТЬ ВЕЖЛИВЫМ ОТКАЗОМ
Если пояснения потребовали, когда "камералка" закончилась
Как известно, камеральная проверка проводится в течение 3 месяцев со дня представления декларации <1>. И в этот срок налоговики должны уложиться с проведением всех мероприятий по проверке. В частности, запросить у компании пояснения и (или) документы, если, по их мнению, в декларации есть какие-либо ошибки или противоречия <2>.
Если требования о представлении пояснений или документов <3> направлены после истечения трехмесячного срока, то они являются незаконными. На полученные по ним материалы налоговики не вправе ссылаться в налоговом споре <4>. Исполнять незаконные требования налоговиков компания не обязана <5>.
Нередки случаи, когда налогоплательщик получает требование о представлении пояснений, в котором дата составления указана в рамках трехмесячного срока, а направлен документ значительно позже. Например, в одном споре, дошедшем до суда, требование было датировано 25 июля, а отправлено предпринимателю, согласно реестру почтовых отправлений, только 16 августа, когда срок камеральной проверки уже истек. Доказать, что документ был вручен своевременно, налоговики не смогли. ИП отказался исполнять неправомерное требование, и суд его поддержал <6>.
Кстати, квитанцию о приеме требования, направленного по ТКС, все равно необходимо передать налоговикам в течение 6 рабочих дней со дня его отправки. Иначе компании могут заблокировать счет <7>. Конечно, правомерность блокировки счета в случае, когда само требование направлено несвоевременно, сомнительна. Но лучше до этого не доводить. Отметим, что за неотправку квитанции не могут оштрафовать как за непредставление документов по п. 1 ст. 126 НК РФ <8>.
Итак, если требование направлено вам по окончании проверки, представьте в инспекцию отказ примерно такого содержания:
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Мотивированный отказ в представлении пояснений │
│ в связи с истечением срока камеральной налоговой проверки │
│ │
│На ваше требование о представлении пояснений от 30.11.2017 N 06-24/15467│
│ООО "Арно" сообщает следующее. │
│ │
│В соответствии с п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная проверка проводится│
│сотрудниками налогового органа в течение 3 месяцев со дня представления│
│декларации. Продление этого срока не предусмотрено, и поэтому все│
│действия инспекции, связанные с проверкой, включая истребование пояснений│
│и (или) документов, должны быть предприняты в рамках 3 месяцев со дня│
│представления декларации. Требования, выставленные по истечении срока│
│камеральной проверки, являются незаконными и не подлежат исполнению. Это│
│подтверждается как Письмами Минфина и ФНС, так и судебной практикой│
│(Письма Минфина России от 18.02.2009 N 03-02-07/1-75, ФНС России от│
│22.08.2014 N СА-4-7/16692; п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от│
│30.07.2013 N 57). │
│ │
│Налоговая декларация по НДС за II квартал 2017 г. представлена ООО "Арно"│
│по телекоммуникационным каналам связи 24.07.2017, при этом 25.07.2017│
│получена от ИФНС квитанция о приеме отчета. Таким образом, срок│
│камеральной проверки истек 24.10.2017. Поскольку требование о│
│представлении пояснений от 30.11.2017 N 06-24/15467 составлено и│
│направлено за рамками этого срока, компания, руководствуясь подп. 11 п. 1│
│ст. 21 НК РФ, оставляет его без исполнения. │
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
--------------------------------
Если требуют документы по декларации,
в которой нет ошибок/противоречий
По общему правилу, если в декларации выявлены ошибки или противоречия, налоговики могут потребовать представить пояснения либо сдать уточненку, но не имеют права запрашивать документы <9>. Исключения допускаются только в случаях, оговоренных в НК РФ, в том числе в отношении НДС-декларации, если <10>:
- или в декларации заявлен налог к возмещению. В этом случае налоговики вправе потребовать документы, подтверждающие НДС-вычеты <11>;
- или данные вашей декларации противоречат сведениям в декларациях или журнале учета счетов-фактур ваших контрагентов и эти противоречия свидетельствуют о занижении суммы НДС к уплате или о завышении суммы НДС к возмещению. Тогда инспекция вправе запрашивать счета-фактуры и первичку по спорным операциям;
- или не представлены документы, подтверждающие право на применение нулевой ставки по НДС. Эти документы должны быть представлены вместе с декларацией.
Кроме того, инспекторы имеют право требовать документы, если вы подали уточненку на уменьшение налога или с увеличенной суммой убытка по истечении 2 лет со дня, установленного для представления первоначальной отчетности <12>. Правило "двух лет" касается и уточненных деклараций по НДС <13>. Если же компания подает уточненку по НДС, в которой размер вычетов увеличен по сравнению с первоначальной декларацией, но налог исчислен к уплате, и 2 года со дня, установленного для подачи декларации, не истекли, инспекторы не вправе требовать документы <14>.
Если налоговики требуют документы незаконно, можно направить им мотивированный отказ.
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Мотивированный отказ в представлении документов │
│ в случае, не предусмотренном нормами ст. 88 НК РФ │
│ │
│На ваше требование о представлении документов от 15.11.2017│
│N 06-28/13930, направленное в связи с представлением уточненной│
│декларации по НДС за III квартал 2017 г., ООО "Арно" сообщает следующее. │
│ │
│Положениями ст. 88 НК РФ установлен закрытый перечень случаев, когда в│
│ходе камеральной проверки налоговой декларации инспекция может│
│истребовать у налогоплательщика документы. На основании п. 8.3 ст. 88 НК│
│РФ налоговый орган вправе истребовать первичные документы и учетные│
│регистры, подтверждающие обоснованность изменения сведений в уточненной│
│декларации, в которой уменьшена сумма налога к уплате в бюджет, поданной│
│по истечении 2 лет со дня окончания срока, установленного для│
│представления первичной декларации. │
│ │
│ООО "Арно" 23.10.2017 представлена налоговая декларация по НДС за III│
│квартал 2017 г. В связи с тем что 06.11.2017 от ООО "Сервус" получен│
│счет-фактура от 29.09.2017 N 464, компанией подана уточненная налоговая│
│декларация по НДС, в которой увеличен размер вычетов и, соответственно,│
│уменьшена сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет. Однако в подобной│
│ситуации не предусмотрено право налогового органа истребовать│
│счета-фактуры и первичные документы, подтверждающие вычеты по НДС.│
│Поэтому, руководствуясь подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ, ООО "Арно" оставляет│
│требование о представлении документов от 15.11.2017 N 06-28/13930 без│
│исполнения. │
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Если требуют документы, представлявшиеся ранее
Налоговики не могут требовать документы, которые вы представили им ранее в ходе других камеральных или выездных проверок <15>. При получении такого требования компания вправе написать мотивированный отказ.
Исключений из этого правила всего три <15>:
- если документы были представлены в виде подлинников, которые компании затем вернули. На выездной проверке инспекторы вправе ознакомиться с подлинниками документов на территории организации или истребовать их, если проверка проводится в помещении ИФНС. Затем документы возвращаются налогоплательщику, в частности в случае приостановления проверки. Если впоследствии проверяющие потребовали представить копии тех же документов, то это абсолютно законно <16>;
- если документы были утрачены налоговиками вследствие непреодолимой силы (пожар, затопление, наводнение и т.д.);
- если инспекторы раньше истребовали эти документы вне рамок налоговой проверки компании в связи с запросом другой инспекции о проведении "встречки" <17>.
Внимание! Если в ходе выездной проверки налоговики захотели ознакомиться с подлинниками первичных документов, направить в инспекцию вместо бумажных оригиналов скан-образы, даже заверенные усиленной квалифицированной ЭП, нельзя. При этом оригиналом (подлинником) считается первый или единственный экземпляр документа <18>.
Если же вы, скажем, представили документы по требованию, выставленному в рамках камералки НДС-декларации на возмещение, а затем сдали уточненку, в которой просто учли вычет по запоздавшему счету-фактуре, то на новое требование налоговиков можете представить только документы по этой сделке. Но нужно подготовить и пояснения, в которых надо указать, что все остальные документы были представлены ранее по первоначальному требованию.
Если требование пришло электронным письмом
Налоговики могут передать требование о представлении документов или требование о представлении пояснений в электронной форме по ТКС <19>. Для отправки этих требований установлены особые правила, предусматривающие формирование плательщиком ответных документов. В частности, квитанции о приеме <20>.
Сама налоговая служба отмечала, что эти правила могут соблюдаться только в том случае, когда инспекция использует соответствующий тип электронного документооборота - "Документ". А рассылка электронных писем по ТКС с использованием типа документооборота "ПисьмоНО" носит исключительно информационный характер. Требования так отправляться не должны. Иначе по вине инспекции налогоплательщик лишается возможности сформировать ответный документ, а это может повлечь ошибочное наложение санкций <21>. Например, в виде приостановления операций по счетам и штрафов за непредставление документов (пояснений) <22>.
Так, требование о представлении документов, направленное с нарушением установленного формата, не считается полученным компанией <23>. Если вы все-таки отреагируете на такое требование и представите документы позже указанного в нем срока, инспекторы могут вас оштрафовать, но это будет незаконно <24>. Ведь у них не будет квитанции о приеме, подписанной электронной подписью, которую вы должны направить при получении требования по установленному формату <25>. А электронное письмо, к которому было прикреплено требование, например, в виде файла Word, Excel, вы могли вообще не читать.
Совет
При получении требования электронным письмом не стоит представлять документы или задавать налоговикам какие-либо уточняющие вопросы по нему. Это косвенно подтвердит получение вами требования, и, если вас впоследствии привлекут к ответственности, будет сложнее доказать незаконность штрафа.
Отметим, что, даже если требование о представлении документов передано по ТКС по установленному формату, но по каким-то причинам не открыто (не прочитано) компанией, оно не считается полученным. В таком случае инспекция, не получив квитанцию о приеме, подписанную ЭП налогоплательщика, обязана направить требование в бумажном виде по почте <26>. Иначе у нее не будет оснований штрафовать компанию.
Например, в одном из дел организация открыла и прочитала требование по "встречке" почти через 2 месяца после его отправки, когда получила из ИФНС акт об обнаружении фактов, свидетельствующих о допущенном правонарушении. После этого компания сформировала квитанцию о приеме требования и на следующий же день представила запрашиваемую информацию. Суд решил, что обязанность представить сведения возникла у организации со дня формирования квитанции о приеме. Ведь именно эта дата служит точкой отсчета пятидневного срока на исполнение требования <27>.
Штраф по п. 2 ст. 126 НК РФ судьи отменили, указав, что эта норма не предусматривает ответственности за несвоевременное открытие и прочтение электронных сообщений и требований из ИФНС <28>.
Итак, в подобных случаях можно рассчитывать на поддержку судей. Несмотря на то что налоговики предписывают компаниям не реже одного раза в сутки проверять поступление по ТКС требований о представлении документов <29>. Риск в другом: компания может не отправить в установленный шестидневный срок квитанцию о приеме такого требования, требования о представлении пояснений или уведомления о вызове в ИФНС. В течение 10 рабочих дней со дня окончания шестидневного срока на отправку квитанции по этим трем документам налоговики вправе заблокировать счета компании <30>. Отметим, что блокировка счета за пределами этих 16 дней (6 дн. + 10 дн.) незаконна.
* * *
Получив из ИФНС требование о представлении пояснений или документов, нужно оценить последствия его неисполнения. В некоторых ситуациях компании проще подготовить пояснения или дать документы, чем потом оспаривать доначисления и штрафы по результатам "камералки".
<1> Пункт 2 ст. 88 НК РФ.
<2> Пункты 3, 6 - 8 ст. 88, п. 1 ст. 93 НК РФ.
<3> Приложения N 1, 15 к Приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@.
<4> Письмо ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692 (разъяснения по п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57); Постановление 13 ААС от 21.03.2017 N 13АП-1145/2017.
<5> Подпункт 11 п. 1 ст. 21 НК РФ.
<6> Постановление 3 ААС от 28.04.2017 N А33-26722/2016.
<7> Пункт 5.1 ст. 23, подп. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ.
<8> Решение ФНС России от 17.03.2016 N СА-3-9/4445@.
<10> Пункты 7 - 8.1 ст. 88, п. 10 ст. 165 НК РФ.
<11> Пункт 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.
<12> Пункт 8.3 ст. 88 НК РФ.
<13> Постановление АС ВСО от 25.05.2015 N Ф02-1603/2015.
<14> Постановление АС СЗО от 15.07.2015 N Ф07-4595/2015.
<15> Пункт 5 ст. 93 НК РФ.
<16> Постановление АС СЗО от 19.02.2016 N А21-8407/2014.
<17> Письмо ФНС России от 04.12.2015 N ЕД-16-2/304 (п. 2).
<18> Пункт 3.1 ГОСТ Р 7.0.8-2013; Письмо ФНС России от 17.05.2016 N АС-4-15/8657@.
<19> Пункт 4 ст. 31, п. 1 ст. 93 НК РФ.
<20> Подпункт 2 п. 4 Порядка, утв. Приказом ФНС России от 15.04.2015 N ММВ-7-2/149@; подп. 2 п. 4 Порядка, утв. Приказом ФНС России от 17.02.2011 N ММВ-7-2/168@ (далее - Порядок).
<21> Письма ФНС России от 31.08.2015 N ПА-4-6/15346@, от 13.02.2015 N ПА-4-6/2212@.
<22> Пункт 3 ст. 76, ст. 126, 129.1 НК РФ.
<23> Пункт 14 Порядка.
<24> Постановление АС ЗСО от 26.09.2014 N А45-7230/2013.
<25> Пункт 12 Порядка.
<26> Пункт 19 Порядка; Письма ФНС России от 16.02.2016 N ЕД-4-2/2436@, от 17.02.2014 N ЕД-4-2/2553.
<27> Пункты 12, 13 Порядка; п. 5 ст. 93.1 НК РФ.
<28> Постановление АС СКО от 24.03.2016 N Ф08-1325/2016.
<29> Пункт 7 Порядка.
<30> Пункт 3 ст. 76, п. 5.1 ст. 23, п. 6 ст. 6.1 НК РФ.
А.Ю. Никитин
Эксперт по бухгалтерскому учету
и налогообложению
14 Марта 2018
разработка сайта