МНИМЫЙ ИП: ДВОЙНЫЕ ПРОБЛЕМЫ
Вниманию читателей представлено Постановление АС Уральского округа от 29.11.2019 N Ф09-8285/19 по делу N А76-4222/2019. Разберем его по порядку.
ИП-"марионетка"
Начнем с Определения ВС РФ от 26.07.2017 N 309-КГ17-9187, где оная налоговая схема как раз и была изобличена.
Были два ИП - Чиньковой и Шмойлова. А фактически реальным ИП была только Чинькова. Шмойлов же был ИП-"однодневкой". Они якобы заключили агентский договор, в рамках которого ИП Шмойлов получил от ИП Чиньковой более тридцати трех миллионов рублей.
В ходе проверки налоговики установили согласованность действий ИП Чиньковой и подконтрольного ей ИП Шмойлова по созданию схемы, направленной на минимизацию налоговых обязательств путем создания формального документооборота и видимости финансово-хозяйственных взаимоотношений в рамках агентского договора:
- единственным источником дохода ИП Шмойлова была деятельность, которую он вел по агентскому договору, заключенному с ИП Чиньковой;
- иных контрагентов он не имел;
- по расчетному счету установлено получение денежных средств только от ИП Чиньковой;
- налоговая отчетность представлялась им в налоговую инспекцию с минимальными показателями.
Судьи установили отсутствие экономической обоснованности и деловой цели заключения агентского договора между ИП Чиньковой и Шмойловым и направленность их согласованных действий на получение ИП Чиньковой необоснованной налоговой выгоды путем завышения расходов и минимизации налоговых обязательств по уплате НДФЛ. ИП Чинькова для целей налогообложения учла фактические трудовые правоотношения с Шмойловым не в соответствии с их действительным характером, а в качестве агентских.
Как итог, судьи определили объем прав и обязанностей ИП Чиньковой исходя из подлинного экономического содержания взаимоотношений между ней и Шмойловым, предоставив ей право на учет расходов на выплату Шмойлову заработной платы за 2013 год в сумме 227 700 руб.
Что касается денег, то со стороны ИП Чиньковой имел место контроль финансовых потоков на расчетном счете ИП Шмойлова. Из всех перечисленных ИП Чиньковой в адрес ИП Шмойлова денежных средств почти все они впоследствии были обналичены в интересах ИП Чиньковой. И из ее налоговых расходов сумму, перечисленную Шмойлову, убрали.
Подход с другой стороны
Схему разоблачили, ИП Чинькову наказали. Что еще? А вот что!
Налоговые органы допрашивали Шмойлова и записали с его слов, что после получения денежных средств от ИП Чиньковой на счет, принадлежащий ему как ИП, впоследствии он перевел их на расчетный счет, принадлежащий ему как физическому лицу, а в дальнейшем снимал и использовал их на личные нужды.
Всего им было обналичено около тридцати трех миллионов рублей. При этом Шмойлов не указал, что передал эти средства Чиньковой. Таким образом, как полагают налоговые органы, эта сумма должна быть правомерно квалифицирована как безвозмездно полученная в рамках ведения предпринимательской деятельности ИП Шмойлова. И в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ, п. 1 ст. 346.15 НК РФ, п. 1 ст. 346.17 НК РФ должна быть включена в состав доходов, полученных ИП Шмойловым на УСН за 2013 год. И с этой суммы налоговики исчислили единый налог.
Проверяющие подчеркнули, что приняли во внимание Определение ВС РФ. Однако ведь судами не была установлена возвратность денежных средств в адрес ИП Чиньковой. В то время как факт поступления денежных средств на расчетный счет ИП Шмойлова, а впоследствии и перевод на счета, принадлежащие ему как физическому лицу, подтвержден в судебном порядке и не отрицается налогоплательщиком.
Шмойлов потратил полученные от Чиньковой средства по собственному усмотрению. И в силу п. 1 ст. 41 НК РФ эти средства соответствуют экономическому содержанию дохода как объекта налогообложения по УСН.
Неожиданный поворот событий
Такого поворота событий ИП Шмойлов явно не ожидал. Его наказали за создание незаконной налоговой схемы, а также хотели наказать второй раз, можно сказать, за то же самое!
ИП обратился в суд за защитой, и судьи встали на его сторону.
В силу пп. 1 и 2 ст. 346.14 НК РФ объектом обложения при УСН признаются или доходы, или доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения производится самим налогоплательщиком. ИП Шмойлов выбрал объектом налогообложения сумму доходов.
Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
В силу п. 1 ст. 346.15 НК РФ плательщики на УСН при определении объекта налогообложения учитывают:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
На основании п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества, работ, услуг или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
Основанием для начисления недоимки по УСН послужил вывод налоговиков, что полученная налогоплательщиком от третьего лица сумма по агентскому договору является внереализационным доходом налогоплательщика, так как использована в личных целях, получена безвозмездно, третьему лицу обратно не возвращена.
Вывод налоговых органов ошибочен.
Установив отсутствие экономической обоснованности и деловой цели заключения агентского договора между ИП Чиньковой и Шмойловым, направленность их согласованных действий на получение ИП Чиньковой необоснованной налоговой выгоды путем завышения расходов и минимизации налоговых обязательств по уплате НДФЛ, а также то, что ИП Чинькова для целей налогообложения учла фактические трудовые правоотношения с Шмойловым не в соответствии с их действительным характером, а в качестве агентских, суды определили объем прав и обязанностей ИП Чиньковой исходя из подлинного экономического содержания взаимоотношений между ней и Шмойловым. Они предоставили ей право на учет расходов на выплату Шмойлову заработной платы. При этом судьи установили, что со стороны ИП Чиньковой имел место полный контроль финансовых потоков на расчетном счете ИП Шмойлова. Обналичивание полученных от Чиньковой денежных средств было произведено Шмойловым в ее пользу.
В ст. 7 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации" предусмотрено, что вступившие в законную силу судебные акты обязательны для всех государственных органов и граждан и подлежат исполнению на всей территории РФ.
Поэтому выводы суда по ранее рассмотренному делу N А76-6028/2016 пересмотру не подлежат и при рассмотрении данного дела подлежат учету судом. Таким образом, квалификация правоотношений между ИП Чиньковой и Шмойловым как трудовых исключает возможность расценивать спорные денежные средства, поступившие на расчетный счет Шмойлова от ИП Чиньковой, как агентское вознаграждение и, соответственно, как доход от предпринимательской деятельности, облагаемый единым налогом по УСН.
Кроме того, нельзя квалифицировать спорные суммы как безвозмездно полученное имущество. Эти средства контролировал не Шмойлов, а сама Чинькова. У налоговиков нет доказательств того, что полученными средствами распоряжался сам Шмойлов.
Ссылка инспекции на показания Шмойлова не могут быть положены в основу указанного вывода инспекции, так как даны им в целях сокрытия созданной им с Чиньковой схемы уклонения последней от налогообложения.
Так как спорные суммы контролировались Чиньковой и фактически не выбывали из ее владения, то они не могут составлять экономическую выгоду ИП Шмойлова. Так что экономической основы для включения этих сумм в налоговую базу по УСН ИП Шмойлова просто нет.
Еще раз о трудовых отношениях
Многие бизнесмены переводят своих работников в ранг ИП. Несмотря на все опасности, коммерсанты постоянно пытаются этим воспользоваться.
Обычного работника регистрируют в качестве ИП. Затем заключают с ним гражданско-правовой договор на выполнение работ или оказание услуг. При этом для самого работника не меняется ничего, кроме его юридического статуса: он как выполнял свою привычную работу, так и выполняет.
Оплата заключенного договора полностью учитывается в налоговых расходах на основании подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, подп. 36 и 41 п. 1 ст. 264 НК РФ.
ИП имеет право перейти, в частности, на УСН с уплатой единого налога исходя из суммы полученных доходов, как указано в п. 1 ст. 346.14 НК РФ. Напомним, что ставка налога в этом случае равна 6% (а то и меньше - вплоть до 0%) - ст. 346.20 НК РФ.
Разумеется, налоговики стараются выявить схему и переквалифицировать гражданско-правовой договор в трудовой.
УФНС России по г. Москве еще в Письме от 25.12.2007 N 21-11/123985@ перечислило признаки, которые, по мнению чиновников, позволяют отделить трудовой договор от гражданско-правового:
- присвоение работнику должности, специальности, профессии с указанием квалификации в соответствии со штатным расписанием компании или закрепление за ним конкретной трудовой функции;
- оплата процесса труда (а не его конечного результата) в соответствии с тарифными ставками, должностными окладами работника, с учетом доплат, надбавок, поощрительных выплат, компенсаций и льгот;
- обеспечение работнику соответствующих условий труда;
- обеспечение работнику видов и условий социального страхования;
- соблюдение работником правил внутреннего трудового распорядка компании.
Судьи также обосновали различия между трудовым и гражданско-правовым договором (см., например, Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 27.10.2016 N А58-547/2016).
Признаки, позволяющие ограничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров:
- выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность компании;
- трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность;
- согласно трудовому договору работник занят выполнением работ определенного рода, а не разового задания заказчика.
Поэтому само по себе наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданско-правовому или трудовому. Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.
Относительно безопасно использовать гражданско-правовые договоры вместо трудовых отношений в тех случаях, когда работник непосредственно не участвует в процессе производства или торговли.
Это, например, бухгалтеры, программисты, экономисты, торговые агенты и прочие специалисты, не принимающие непосредственного участия в производственном процессе.
Например, в Постановлениях АС Северо-Западного округа от 16.03.2015 N Ф07-697/2015, АС Северо-Кавказского округа от 20.08.2015 N Ф08-5524/2015, АС Восточно-Сибирского округа от 27.11.2014 N А33-22064/2013 и от 26.09.2014 N А33-21549/2013 судьи встали на сторону налогоплательщиков.
Есть три основных признака, которые не позволяют переквалифицировать гражданско-правовой договор в трудовой:
- "предприниматели" не должны иметь никакого трудового распорядка и, как минимум формально, не должны подчиняться никаким указаниям заказчика, кроме тех, что имеют самое непосредственное отношение к заказу;
- оплата работ или услуг не должна быть увязана ни с какими тарифами или справочниками - только твердая сумма за каждый конкретный заказ;
- "предприниматели" не должны получать доход исключительно от одного и того же заказчика.
В уже упомянутом Определении ВС РФ от 26.07.2017 N 309-КГ17-9187 Шмойлова как раз и подвело то, что после перехода из начальника отдела снабжения в "вольные" агенты характер его деятельности нисколько не изменился и заказчик у него был только один.
Итог
Налоговики могут взять это дело на вооружение, несмотря на поражение. Напомним, что в нашей стране судебная система не носит прецедентного характера и поражение в конкретном деле в конкретном суде отнюдь не означает, что по аналогичному делу иной суд не вынесет противоположного решения. Более того, даже ВС РФ, бывает, пересматривает свои прежние позиции.
Таким образом, налоговая схема с переводом работников в ИП может стать еще более опасной.
А.В. Анищенко
Аудитор, эксперт
Палаты налоговых консультантов
15 Мая 2020
разработка сайта