ОФОРМЛЕНИЕ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ ПРИ УДАЛЕННОЙ РАБОТЕ

Пандемия коронавируса стала серьезным поводом для перехода на удаленную работу, в том числе бухгалтеров. Соответственно, встал вопрос о том, как оформлять бухгалтерские документы. Их ведь нужно не просто составить и распечатать, но и подписать (всем заинтересованным лицам), а затем еще и передать как в собственные подразделения, так и контрагентам. Таких проблем не возникло только у тех хозяйствующих субъектов, которые полностью перешли на электронный документооборот и сотрудники которых имеют электронные подписи, но их меньшинство.

Фонд "НРБУ "БМЦ" выпустил Рекомендацию Р-113/2020-КпР "Первичные учетные документы в условиях удаленной работы" (утверждена Комитетом по рекомендациям (КпР) 06.04.2020) (далее - Рекомендация). Сразу скажем, что это не нормативно-правовой документ, но над ним работали ведущие методологи страны. О том, что рекомендуется пересмотреть при переходе на удаленную работу бухгалтерии и какие разъяснения по рассматриваемому вопросу давал Минфин, - в предложенном материале.

Рекомендации НРБУ

Проблемы с оформлением бумажных документов

В условиях пандемии новой коронавирусной инфекции широко применяемой мерой по борьбе с распространением инфекции является перевод сотрудников организаций на удаленный режим работы. Такой режим предполагает изменение подходов к работе с документами, в том числе корректирование порядка оформления фактов хозяйственной жизни первичными учетными документами.

Необходимость изменения привычного порядка затрагивает как минимум ту часть документооборота организации, которая не полностью переведена в электронный вид. В частности, возникают проблемы подписания документов на бумажном носителе несколькими лицами, работающими в удаленном режиме, обмена документами между разными лицами. При ограничении личного контакта между физическими лицами становится проблематичным составить документ на бумаге, подписать его на бумаге, направить контрагенту, получить на почте (у курьера), направить по почте (курьером) обратно подписанный с двух сторон бумажный оригинал и обеим сторонам передать в бухгалтерию.

Юридически значимый электронный документооборот мог бы решить эту проблему, но для этого он должен быть внедрен у всех контрагентов, а также применяться во внутренних документах организаций, в том числе подписываемых комиссиями (акты на списание, авансовые отчеты и т.д.).

Проблема обозначена. Как ее решить?

Правовые основания

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 402-ФЗ) обязательным реквизитом первичного учетного документа является подпись лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события.

В Рекомендации отмечено, что Федеральный закон N 402-ФЗ допускает возможность, но не требует подписания первичного учетного документа несколькими лицами, подписи лиц со стороны контрагентов организации не входят в число обязательных реквизитов первичного учетного документа.

Кроме того, Федеральный закон N 402-ФЗ устанавливает обязательные реквизиты первичного учетного документа, но не определяет конкретные виды документов, которые должны использоваться экономическим субъектом для оформления фактов хозяйственной жизни. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

При этом Федеральный закон N 402-ФЗ устанавливает требования к составлению первичных учетных документов и к их хранению. Но законодательство о бухгалтерском учете, нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не содержат требований передачи первичных учетных документов лицами, составившими (подписавшими) их, другим лицам и не регламентируют порядок регистрации данных, содержащихся в первичных учетных документах, в регистрах бухгалтерского учета. Соответственно, организация определяет такой порядок самостоятельно.

Решение проблемы

В Рекомендации дано следующее решение обозначенной проблемы.

Во-первых, все документы разделены на первичные учетные и хозяйственные.

Под первичными учетными документами понимаются документы, которыми для целей бухгалтерского учета оформляются факты хозяйственной жизни, связанные с отношениями организации с другими лицами.

Под хозяйственными документами подразумеваются документы, оформляемые в целях реализации гражданско-правовых, трудовых и иных договоров организации с другими лицами, такие как акты приемки-передачи имущества, имущественных прав, результатов работ, услуг, авансовые отчеты, товарные, транспортные накладные и др.

Во-вторых, предлагается следующий порядок оформления первичных учетных документов:

- достаточно наличия одной подписи сотрудника организации, который является лицом, ответственным со стороны организации за совершение сделки, операции либо за ее оформление. Дополнительные подписи на документе (бухгалтера, контрагента и др.) допускаются, но не требуются;

- при оформлении фактов хозяйственной жизни, связанных с отношениями организации с другими лицами, не обязательно наличие подписи противоположной стороны, достаточно подписи сотрудника организации. В случае оформления факта правоотношений организации с другим лицом документом, на котором отсутствует подпись противоположной стороны, сотрудник организации, подписывающий такой документ, подтверждает своей подписью достоверность всей информации, содержащейся в этом документе, включая информацию о юридически значимых действиях (заверениях) противоположной стороны (например, принятие или передачу ею имущества, имущественных прав, результата работ, услуг).

В-третьих, при работе с хозяйственными документами возможен следующий порядок. Поскольку хозяйственные документы не являются по умолчанию первичными учетными документами, организация вправе использовать их непосредственно в качестве первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной жизни исключительно при условии, что они содержат необходимую информацию об этих фактах и отвечают всем требованиям, установленным Федеральным законом N 402-ФЗ. Широко распространенная практика использования хозяйственных документов непосредственно в качестве первичных учетных документов является следствием традиций документального оформления операций, сложившихся до вступления в силу Федерального закона N 402-ФЗ, но не является обязательным способом реализации требований этого Закона и не прописана в нем.

Таким образом, организация вправе для оформления любого факта хозяйственной жизни, в том числе связанного с ее отношениями с другими лицами, составлять и подписывать первичный учетный документ без участия других сторон. В этом случае хозяйственные документы выполняют лишь роль источника информации для включения в составленный организацией первичный учетный документ, но не используются сами по себе в качестве первичных учетных документов, в связи с чем требования Федерального закона N 402-ФЗ к ним не применяются. Организация самостоятельно определяет способы подтверждения надежности информации о факте хозяйственной жизни для ее включения в первичный учетный документ, в том числе информации, полученной из хозяйственных документов. Такими способами могут быть пересылки через защищенные средства коммуникации скан-образов хозяйственных документов или файлов с данными о фактах хозяйственной жизни либо любые другие способы, которые организация рассматривает в качестве надежных. Сотрудник организации, подписывающий первичный учетный документ, выражает тем самым доверие к источникам информации, включенной в этот документ.

Что касается хранения документов, по мнению разработчиков Рекомендации, организация вправе организовать хранение первичных учетных документов в течение установленных сроков непосредственно в местах их составления и (или) подписания.

При этом организация обеспечивает своевременную регистрацию и накопление в регистрах бухгалтерского учета данных, содержащихся в первичных учетных документах. Способы передачи таких данных между подразделениями и сотрудниками организации для целей их регистрации и накопления организация определяет самостоятельно. Такие способы могут основываться только на электронных средствах, полностью исключая перемещение документов на бумажных носителях. Физическая передача первичных учетных документов на бумажных носителях с мест их составления и (или) подписания в бухгалтерскую службу или в другие подразделения организации не требуется.

Меры, повышающие эффективность удаленной работы

Эффективность удаленной работы сотрудников организации обеспечивается использованием электронных документов во всех случаях, в которых это возможно. Для этой цели рекомендуются следующие меры:

- для оформления фактов хозяйственной жизни использовать хозяйственные документы непосредственно в качестве первичных учетных документов только в отдельных случаях, когда имеется возможность составления документа в электронном виде и подписания его электронной подписью в установленном порядке всеми подписывающими лицами;

- прекратить использование хозяйственных документов, не отвечающих указанному условию, непосредственно в качестве первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной жизни, перейдя на оформление этих фактов самостоятельными первичными учетными документами без участия других сторон;

- назначать ответственным за оформление сделки, операции, свершившегося события того сотрудника организации, который имеет возможность подписать первичный учетный документ электронной подписью;

- в случае невозможности оформления факта хозяйственной жизни электронным первичным учетным документом, подписанным в установленном порядке электронной подписью (электронными подписями), организовать хранение первичных учетных документов на бумажных носителях непосредственно в местах их подписания, обеспечив передачу содержащейся в этих документах информации через электронные средства коммуникации для регистрации данных в регистрах бухгалтерского учета;

- прекратить практику подписания первичного учетного документа на бумажном носителе несколькими лицами. Для этого в случае, если за достоверность информации, включаемой в первичный учетный документ, ответственны одновременно несколько сотрудников, которые не могут подписать его электронной подписью, из числа названных сотрудников назначается один ответственный, который подписывает документ на бумажном носителе последним. Перед этим остальные сотрудники визируют документ в электронном виде с помощью определенных руководством организации средств коммуникации, удостоверяющих принятие на себя каждым сотрудником ответственности за содержание визируемой им информации.

Разъяснения Минфина

И первичные учетные документы, и хозяйственные документы нужны для целей не только бухгалтерского, но и налогового учета. В связи с вышесказанным представители контролирующих органов постоянно дают разъяснения о порядке подтверждения как доходов, так и расходов.

Напомним, что на основании п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе, в частности, требовать согласно законодательству РФ о налогах и сборах от налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов.

При этом в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, как и при признании их ненадлежащими, размер доходов и (или) расходов определяется налоговым органом по правилам пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ (Письмо Минфина России от 24.03.2020 N 03-03-06/1/22803).

Общий подход

Общий подход контролирующих органов к порядку оформления документов приведен в ст. 252 НК РФ. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами подразумеваются затраты, подтвержденные документами, оформленными сообразно законодательству РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

При этом с целью формирования данных налогового учета необходимо наличие надлежащим образом оформленных оправдательных документов, подтверждающих понесенные расходы.

С учетом изложенного расходы организации могут быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в случае оформления документами, соответствующими требованиям действующего законодательства, при условии обоснованности таких расходов (Письмо Минфина России от 27.04.2020 N 03-03-06/1/34025).

Следовательно, в случае отсутствия оформленных в установленном порядке документов, подтверждающих расходы организации, указанные расходы не могут быть учтены при определении налогооблагаемой прибыли (Письмо Минфина России от 27.03.2020 N 03-03-07/24472).

Оформление первичных учетных документов в электронном виде

Согласно ст. 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные учетные документы (включая справку бухгалтера).

Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

Отношения в области использования электронных подписей при совершении гражданско-правовых сделок, оказании государственных и муниципальных услуг, исполнении государственных и муниципальных функций, при совершении иных юридически значимых действий регулируются Федеральным законом от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" (далее - Федеральный закон N 63-ФЗ).

В принципе, представители Минфина не имеют ничего против оформления документов в электронном виде: хозяйствующие стороны при оформлении первичных учетных документов могут организовать электронный документооборот при условии соблюдения требований Федерального закона N 63-ФЗ (Письма Минфина России от 20.04.2020 N 03-03-07/31594, от 22.04.2020 N 03-03-06/1/33778, от 27.04.2020 N 03-03-06/1/34096).

Вид электронной подписи. Видами электронных подписей, отношения в области использования которых регулируются Федеральным законом N 63-ФЗ, являются простая электронная подпись и усиленная электронная подпись. Различаются усиленная неквалифицированная электронная подпись (неквалифицированная электронная подпись) и усиленная квалифицированная электронная подпись (квалифицированная электронная подпись) (п. 1 ст. 5 Федерального закона N 63-ФЗ).

При этом информация в электронной форме, подписанная квалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, и может применяться в любых правоотношениях в соответствии с законодательством РФ, кроме случая, если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе (п. 1 ст. 6 Федерального закона N 63-ФЗ).

Согласно ст. 21 Федерального закона N 402-ФЗ виды электронных подписей, используемых для подписания документов бухгалтерского учета, устанавливаются ФСБУ. В связи с вышесказанным до принятия соответствующего федерального стандарта бухгалтерского учета организация может в целях бухгалтерского учета и налогообложения использовать при оформлении первичных учетных документов в электронном виде любой предусмотренный Федеральным законом N 63-ФЗ вид электронной подписи (Письмо Минфина России от 13.05.2020 N 03-03-06/2/38724).

Соответственно, требования к оформлению первичных учетных документов, составленных в виде электронного документа и подписанных электронной подписью, установлены Федеральными законами N 402-ФЗ и 63-ФЗ. Налоговое законодательство не предъявляет требования к оформлению первичных учетных документов (Письмо Минфина России от 06.05.2020 N 03-03-06/1/36439).

Скан-образы первичных учетных документов. Вопрос об использовании скан-образов первичных учетных документов для целей бухгалтерского учета был предметом рассмотрения в Письме Минфина России от 13.05.2020 N 03-03-07/38785.

На основании норм Федерального закона N 402-ФЗ и ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" финансисты сделали вывод, что приведенные нормы в их взаимосвязи не препятствуют использованию в бухгалтерском учете в исключительных случаях скан-образов первичных учетных документов для регистрации и накопления содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета. При этом руководитель экономического субъекта как лицо, организующее ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета, должен обеспечить соблюдение требований к первичным учетным документам, установленные Федеральным законом N 402-ФЗ.

При этом, отвечая на вопрос о правомерности учета для целей налога на прибыль и бухгалтерского учета расходов, подтвержденных документами, поступившими по электронной почте или по факсу, при отсутствии оригиналов документов, финансисты указали: в той ситуации, когда расходы осуществлены на территории РФ, они могут быть подтверждены документами, оформленными в электронном виде и подписанными квалифицированной электронной подписью (электронной цифровой подписью), если федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается требование о составлении таких документов на бумажном носителе (Письмо Минфина России от 13.02.2020 N 03-03-06/1/9882).

* * *

В Рекомендации даны конкретные решения проблемы организации удаленной работы бухгалтерской службы со ссылками на действующее законодательство. При этом отмечено: хотя принятие документа и обусловлено переводом сотрудников организаций на "удаленку" в условиях пандемии, положения Рекомендации, по сути, не являются чрезвычайными, ведь ими можно руководствоваться и в будущем, после прекращения действия этих условий. Разработчики документа считают, что по окончании пандемии не потребуется каких-либо действий по документальному "дооформлению" в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни, оформленных во время пандемии в соответствии с Рекомендацией, а именно составления на бумажных носителях новых экземпляров первичных учетных документов взамен ранее составленных, добавления на эти документы "недостающих" подписей и т.п. При этом организация самостоятельно принимает решение о необходимости "дооформления" хозяйственных документов для целей иных, чем это определено Федеральным законом N 402-ФЗ.

Согласно позиции Минфина России, который не возражает против применения электронных документов, первичные учетные документы, составленные в электронном виде, подписываются электронными подписями в соответствии с требованиями Федерального закона N 63-ФЗ и могут служить основанием для подтверждения расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций (Письмо от 04.12.2019 N 03-03-06/1/94297). При этом подразумевается наличие электронной подписи для всех участников электронного взаимодействия. Например, при формировании авансового отчета по командировочным расходам в электронном виде использование электронной подписи обязательно для всех участников составления документа.

Отметим также, что использовать сканированные либо сделанные иным способом копии хозяйственных документов для целей бухгалтерского и налогового учета нужно с большой осторожностью. Целесообразно в дальнейшем все-таки получить оригиналы документов во избежание проблем как с контрагентами, так и налоговыми органами.

При этом переход на электронный документооборот - это неизбежность в самом близком будущем. И готовиться к нему надо уже сейчас, разрабатывая как порядок взаимодействия всех подразделений, так и формы первичных учетных и хозяйственных документов, а также регламент работы с ними с учетом новых реалий.

Н.А. Петрова,

Эксперт журнала "Актуальные вопросы

бухгалтерского учета и налогообложения"

30 сентября 2020