ПРАВИЛА ЗАЧЕТА НАЛОГОВОЙ ПЕРЕПЛАТЫ

ПРАВИЛА ЗАЧЕТА НАЛОГОВОЙ ПЕРЕПЛАТЫ

Налоговый кодекс позволяет налогоплательщикам засчитывать переплату по налогам в счет недоимки по другим налогам. По каким правилам осуществляется этот взаимозачет, мы поясним в данном материале. А еще напомним, почему и как начисляются пени в такой ситуации.

 

Общие правила зачета налоговой переплаты

 

Зачет суммы излишне уплаченного налога осуществляется (ст. 78 НК РФ):

- в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам (п. 4);

- в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию, в случаях, предусмотренных НК РФ (п. 5).

До 01.10.2020 ст. 78 НК РФ разрешала засчитывать переплату по налогу только в счет налога того же вида. То есть федеральные налоги можно было зачесть в счет недоимки (предстоящих платежей) по федеральным налогам, региональные - по региональным, местные - по местным. Также п. 6 ст. 78 предусматривал возможность возврата излишне уплаченного налога только после погашения недоимки по налогам того же вида, соответствующим пеням и штрафам. Что касалось излишне взысканной налоговой суммы, ее возврат был возможен лишь при отсутствии недоимки по налогам того же вида - правило п. 1 ст. 79 НК РФ.

 

К сведению. К федеральным налогам относятся налог на прибыль, НДС, акцизы, НДФЛ, НДПИ, водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов, государственная пошлина, налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (ст. 13 НК РФ).

К региональным налогам - налоги на имущество организаций, на игорный бизнес, транспортный налог (ст. 14 НК РФ).

К местным - земельный налог, налог на имущество физических лиц, торговый сбор (ст. 15 НК РФ).

 

После обозначенной даты указанные правила перестали действовать в связи с новой редакцией п. 1 ст. 79 НК РФ. Теперь по общему правилу переплата может быть зачтена в счет любой недоимки и предстоящих платежей независимо от вида налога (см. также Письмо Минфина России от 10.08.2020 N 03-02-07/1/72100) <1>.

--------------------------------

<1> Изменился и порядок возврата переплаты: как и прежде, инспекция сначала зачтет переплату в счет недоимки и только оставшуюся часть излишне уплаченных сумм вернет налогоплательщику. Но при зачете налоговики спишут переплату в счет недоимки не только по налогам того же вида, но и по любым другим налогам, а также по соответствующим пеням и штрафам. Возврат излишне взысканной суммы теперь запрещен при наличии любой налоговой задолженности, даже если она возникла по налогу иного вида.

 

Обратите внимание! Новые правила зачета налоговой переплаты не распространяются на излишне уплаченные (взысканные) страховые взносы (Информация ФНС России от 01.10.2020).

 

Процедура зачета переплаты в счет недоимки

 

Зачет налоговой переплаты в счет погашения недоимки по налогам (задолженности по пеням и штрафам) может быть осуществлен по инициативе как налогоплательщика, так и налогового органа (п. 3 - 5 ст. 78 НК РФ).

Решение о зачете излишне уплаченных сумм в счет погашения недоимки по иным налогам должно быть принято налоговым органом в течение 10 дней (п. 5 ст. 78):

- со дня обнаружения им факта излишней уплаты налогов;

- со дня подписания им и налогоплательщиком акта совместной сверки расчетов с бюджетом (если она проводилась);

- со дня вступления в силу решения суда (если налогоплательщик обращался в суд).

Если зачет проводится по инициативе налогоплательщика (на основании заявления <2>), то решение о зачете должно быть принято инспекцией в течение 10 дней со дня получения заявления учреждения (или подписания акта совместной сверки по налогам) (п. 4, 5 и 8 ст. 78). Это общее правило.

--------------------------------

<2> Форма такого заявления приведена в приложении 9 к Приказу ФНС России от 14.02.2017 N ММВ-7-8/182@. Оно может быть представлено (п. 4 ст. 78 НК РФ):

- на бумажном носителе;

- в электронной форме (подписано усиленной квалифицированной электронной подписью) по каналам ТКС;

- через "Личный кабинет налогоплательщика".

 

Обратите внимание! В случае проведения камеральной налоговой проверки эти сроки начинают исчисляться по истечении 10 дней со дня, следующего за днем завершения камеральной проверки за соответствующий налоговый (отчетный) период, или со дня, когда такая проверка должна быть завершена в срок, установленный п. 1 ст. 88 НК РФ (п. 8.1 ст. 88). Это специальное правило.

 

В какой период возможен зачет?

 

Заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено налоговым законодательством (п. 7 ст. 78 НК РФ, Письмо Минфина России от 26.11.2019 N 03-02-08/91542).

При этом положения ст. 78 НК РФ не препятствуют налогоплательщику в случае пропуска установленного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, тогда действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ). Такой вывод сделан Конституционным судом еще в Определении от 21.06.2001 N 173-О.

 

Когда обязанность по уплате налога считается исполненной?

 

Если сумма излишне уплаченного налога направляется в счет погашения налоговой недоимки (по решению налогового органа или заявлению налогоплательщика), то обязанность по уплате налога считается исполненной со дня принятия налоговым органом решения о зачете. Это следует из пп. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ.

Поэтому в случае проведения зачета излишне уплаченной суммы налога в счет недоимки по другому налогу на сумму недоимки начисляются пени (в порядке, определенном ст. 75 НК РФ). Их начисление осуществляется за период с возникновения недоимки до принятия решения инспекцией о зачете.

ФНС в Письме от 11.04.2017 N ЗН-4-22/6853 подчеркнула: в случае зачета излишне уплаченной суммы налога в счет недоимки по другому налогу на основании ст. 78 НК РФ начисление пени в порядке ст. 75 НК РФ правомерно.

Верховный суд в Определении от 05.08.2015 N 304-КГ15-8368 по делу N А70-8599/2014 тоже признал правомерным начисление пени. Но в ситуации, когда недоимка и переплата возникли по налогам, зачисляемым в разные бюджеты.

В ситуации же, когда налоги, по которым у налогоплательщика имелись недоимка и переплата, относились к бюджетам одного уровня, суды указывали на неправомерность начисления пени (см., например, постановления ФАС СЗО от 16.05.2011 по делу N А42-4246/2010, ФАС ЦО от 09.06.2011 по делу N А09-14978/2008).

Между тем деление бюджетов на разные уровни весьма условное - между ними существует тесная взаимосвязь. Правительство РФ в установленном законом порядке в случаях недостатка средств в каком-либо региональном бюджете нередко пополняет его за счет средств федерального бюджета. Следовательно, о полной автономии бюджетов разных уровней говорить нельзя. Что, собственно, косвенным образом подтверждают и действующие с 01.10.2020 поправки в ст. 78 НК РФ.

В связи с этим логичнее, на наш взгляд, было бы взимать пени с налогоплательщика только с разницы между суммой переплаты по одному налогу и суммой недоимки по другому налогу. Разумеется, при условии, что сумма недоимки больше суммы переплаты. Только в таком случае у налогоплательщика возникает налоговая задолженность перед бюджетом - исходя из экономического смысла налога в системе экономических отношений государства с налогоплательщиками.

Однако на практике программные комплексы, используемые налоговиками, рассчитывают пени иначе - с полной суммы недоимки с ее даты возникновения до даты проведения зачета, поскольку пересчет (соразмерное уменьшение) суммы пеней положениями ст. 75 и 78 НК РФ при осуществлении зачета налоговой переплаты в счет недоимки по налогам (задолженности по пеням и штрафам) не предусмотрен.

 

Как рассчитываются пени?

 

Пеней в силу п. 1 ст. 75 НК РФ признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние сроки по сравнению с установленными налоговым законодательством. Иначе говоря, пени - это средство обеспечения своевременной уплаты налога.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога - на основе неуплаченной суммы налога и исходя из дифференцированной процентной ставки (п. 4 ст. 75 НК РФ):

1) для ИП она составляет 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ (ключевой ставки) (независимо от периода просрочки);

2) для организаций:

- за просрочку до 30 календарных дней (включительно) - 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ (ключевой ставки);

- за просрочку свыше 30 календарных дней - 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей в период до 30 календарных дней (включительно) такой просрочки, и 1/150 ставки рефинансирования ЦБ РФ (ключевой ставки), действующей в период начиная с 31-го календарного дня такой просрочки.

Период просрочки, за который начисляются пени, определен п. 3 ст. 75 НК РФ - он исчисляется со дня, следующего за установленным днем уплаты налога или сбора, по день исполнения обязанности по его уплате включительно.

 Отдельные налоги засчитываются по особым правилам.

 

Имущественные налоги

 

Пунктом 5.1 ст. 78 НК РФ (действует с 01.01.2021) установлены особые правила зачета сумм излишне уплаченных юридическим лицом транспортного и земельного налогов. Его можно будет произвести не ранее дня направления организации налоговым органом сообщения об исчисленных за соответствующий налоговый период суммах указанных налогов.

 

К сведению. По общему правилу ИФНС должна направить сообщения налогоплательщикам об исчисленных суммах транспортного и земельного налогов по окончании налогового периода и после истечения установленного срока уплаты налога - в течение 10 рабочих дней после составления, но не позднее 6 месяцев со дня истечения срока уплаты налога за налоговый период (пп. 1 п. 4 ст. 363, п. 5 ст. 397 НК РФ).

Крайний срок для уплаты обоих налогов за 2020 год - 01.03.2021 (ст. 356, п. 1 ст. 363, п. 1 ст. 397, п. 3 ст. 398 НК РФ).

 

НДФЛ

 

Если переплата по НДФЛ образовалась по причине перечисления налоговым агентом (организацией или ИП) в бюджет большей суммы, чем была удержана у работников, эту переплату налоговый агент вправе зачесть в счет (п. 1, 14 ст. 78 НК РФ):

- погашения недоимки по налогам;

- уплаты будущих платежей по другим налогам;

- погашения задолженности по пеням, налоговым штрафам.

Зачесть излишне уплаченную сумму НДФЛ в счет будущих платежей по НДФЛ нельзя, ведь п. 9 ст. 226 НК РФ не разрешает уплату налога за счет средств налоговых агентов. Следовательно, перечисление в бюджет суммы, превышающей сумму фактически удержанного из доходов физических лиц НДФЛ, не является уплатой НДФЛ (см. также Письма УФНС по г. Москве от 27.10.2020 N 19-19/164537@, ФНС России от 06.02.2017 N ГД-4-8/2085@). В этом случае налоговый агент вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате на расчетный счет суммы, не являющейся НДФЛ и ошибочно перечисленной в бюджет.

Если переплата по НДФЛ возникла из-за ошибочных действий налогового агента (например, из-за счетной ошибки), она подлежит возврату в порядке, предусмотренном ст. 231 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 21.07.2020 N 03-04-06/63250) <3>.

--------------------------------

<3> Дополнительно по данному вопросу см. статью "Порядок возврата налоговым агентом излишне удержанного НДФЛ", N 12, 2020.

 

Е.А. Тарасова

Эксперт журнала

"Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

14 Апреля 2021


К списку статей

Наверх

Корзина